Esta consulta supone un cambio de criterio respecto a la emitida en agosto de 2021 (V2265-21), que generó incertidumbre e inseguridad en el sector, y donde la DGT negaba la aplicación de la exención por calificar como patrimonial a la SPV transmitida, al considerar que no había iniciado materialmente la actividad de promoción de una planta solar ya que, a su juicio, ni la mera intención o voluntad de llevarla a cabo ni las simples actuaciones preparatorias o tendentes a comenzar el desarrollo efectivo de la actividad [tramitación y obtención de todos los permisos necesarios para el desarrollo de la instalación] suponían su inicio material.
Ahora la DGT retoma el criterio que mantuvo hasta agosto 2021, que amparaba el acceso a la exención cuando la SPV había desarrollado actividades preparatorias, pero no había comenzado la fase de construcción o explotación de la planta.
En este sentido, indica la DGT que para determinar si se ha producido el inicio de una actividad económica, deberá estarse a la existencia de una ordenación, por cuenta propia, de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, propios o de terceros, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios en el mercado, lo que es una cuestión de prueba para la que, siguiendo la jurisprudencia del TS y la AN, así como la doctrina del TEAC, deberán tomarse en consideración considerarse todos los elementos de hecho concurrentes, sin que pueda atribuirse una particular trascendencia a ninguno uno de ellos tomado de forma aislada.
En el caso analizado las SPVs, cuya actividad principal es la promoción de parques solares fotovoltaicos, desarrollan, entre otras, las siguientes actividades comprendidas en el negocio de promoción: búsqueda de terrenos aptos para acoger un proyecto solar fotovoltaico (incluyendo en esta actividad, entre otras, la subcontratación con terceros independientes de la búsqueda de tales terrenos, la fijación de los estándares a reunir por los terrenos fotovoltaicos, la realización de estudios topográficos, la búsqueda de información sobre los terrenos); realización de análisis de viabilidad técnico económica de los terrenos; negociación de los contratos de arrendamiento o derecho de superficie para el desarrollo de la actividad; interconexión a la red y realización de un proyecto de impacto medioambiental y la identificación y gestión de todos los permisos y licencias necesarios para la construcción del parque.
En esta primera etapa de desarrollo de los proyectos, las SPVs no cuentan con medios personales propios, sino que han optado por la externalización de todos los trabajos, debido a la variedad de estos, al tiempo de dedicación semanal y a su temporalidad. Por tanto, los medios materiales y humanos de las SPVs para el ejercicio de la actividad administrativa de desarrollo de parques solares fotovoltaicos provienen de su matriz, así como del resto de los proveedores que previamente han sido seleccionados y validados por aquella.
Con base en lo anterior, y atendiendo a los hechos descritos de manera detallada en el escrito de consulta, la DGT considera que cada una de las SPVs desarrolla la actividad de promoción o desarrollo de parques solares fotovoltaicos, por lo que dichas entidades no tendrían la consideración de patrimoniales, ya que sus elementos estarían afectos al desarrollo de una actividad económica.
Entendemos que de esta consulta cabe concluir que determinadas actividades previas a la construcción de la planta solar propiamente dicha, típicas en estos proyectos de promoción de plantas solares fotovoltaicas, pueden constituir un indicio de la realización de actividad económica en sede de las SPVs, amparando de esta manera la aplicación de la exención en sede de la entidad transmitente, sujeta al cumplimiento de los requisitos generales de participación y periodo de tenencia.
No obstante, dado que es una cuestión de interpretación y prueba, recomendamos analizar cada caso de manera individual, a los efectos de contrastar si le resultaría aplicable el criterio establecido por la DGT en esta consulta, sin realizar una generalización en la aplicación de la exención.
