Antecedentes
La OCDE lleva casi una década trabajando en su proyecto sobre la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios (BEPS). En los últimos años se han acelerado los avances relacionados con el enfoque basado en dos pilares (BEPS 2.0) para hacer frente a los retos que plantea el panorama actual de la fiscalidad internacional.
Como parte del proyecto BEPS 2.0, la OCDE se ha centrado en garantizar que las empresas multinacionales paguen sus impuestos en el lugar adecuado (Primer Pilar) y que lo hagan, al menos, a un tipo mínimo (Segundo Pilar).
Más de 130 países han firmado la implementación de las normas del Segundo Pilar y, en diciembre de 2021 y marzo de 2022 respectivamente, se publicaron las normas de referencia y los comentarios de la OCDE. Estas normas tratarán de garantizar que las empresas multinacionales (EMN) paguen impuestos a un tipo efectivo del 15 % o superior en todas las jurisdicciones en las que desarrollen su actividad, independientemente del tipo impositivo general local o del impacto de las desgravaciones fiscales locales. Estas normas se aplicarán a las empresas multinacionales con unos ingresos globales consolidados superiores a 750 millones de euros.
Cuando el tipo impositivo efectivo es inferior al 15 % en cualquier jurisdicción (con sujeción a una serie de excepciones), el grupo debe «completar» el impuesto, normalmente en la jurisdicción de la empresa matriz última.
Novedades
El 20 de diciembre de 2022, un año después de la publicación de las normas de referencia del Segundo Pilar, la OCDE publicó el esperado paquete de medidas de implementación del Segundo Pilar, que incluye tres documentos clave referidos a:
- Orientación sobre puertos seguros y exención de sanciones;
- Documento de consulta pública sobre la declaración informativa de normas mundiales contra la erosión de la base imponible GloBE (acrónimo de Global Anti-Base Erosion); y
- Documento de consulta pública sobre la seguridad fiscal de las normas GloBE.
En este artículo resumiremos los aspectos más destacados de estos nuevos documentos y haremos una serie de sugerencias prácticas sobre las medidas que podrían adoptar las empresas para prepararse.
Si desea obtener más información sobre las normas del Primer Pilar y el Segundo Pilar, las implicaciones que tienen para su empresa y la importancia de prepararse con tiempo, visite nuestro sitio web sobre fiscalidad internacional.
Puertos seguros y exención de sanciones
La OCDE celebró una consulta pública en abril de 2022 sobre el marco de implementación y recibió importantes aportaciones de los grupos de interés, que expresaron su preocupación por la carga que podría suponer para las empresas multinacionales (EMN) el Segundo Pilar en lo que se refiere al cumplimiento, incluso aunque no haya impuestos en juego. Por ello, se detectó una gran necesidad de simplificación.
La orientación sobre puertos seguros y exención de sanciones confirmó:
- La introducción de un puerto seguro transitorio basado en información del informe país por país (Country-by-Country Report, CbCR);
- La existencia de un marco para el desarrollo de puertos seguros permanentes;
- La exención transitoria de sanciones cuando una EMN haya adoptado «medidas razonables» en la aplicación de las normas GloBE; y
- Un compromiso de que el marco inclusivo seguirá explorando las posibilidades de futuras simplificaciones y puertos seguros.
A continuación analizaremos cada una de estas áreas.
Puerto seguro transitorio basado en información del informe CbCR
El «puerto seguro transitorio basado en información del informe CbCR» se ha diseñado como una medida a corto plazo durante el periodo de transición especificado (ejercicios fiscales que empiezan el 31 de diciembre de 2026 o antes y terminan el 30 de junio de 2028 o antes). Esta medida pretende minimizar la carga que supone el cumplimiento de la normativa para las jurisdicciones denominadas «de bajo riesgo», por lo que se excluyen del cálculo principal del Segundo Pilar. Para cumplir los requisitos del puerto seguro de una jurisdicción concreta, debe superarse al menos una de las siguientes pruebas:
- La EMN no debe tener unos ingresos superiores a 10 millones de euros ni un beneficio (pérdida) antes de impuestos superior a 1 millón de euros en dicho territorio (prueba de minimis); o
- La EMN debe tener un tipo impositivo efectivo (simplificado) en dicho territorio igual o superior al 15 %, el 16 % o el 17 % en los ejercicios fiscales que empiecen en 2023 (y 2024), 2025 y 2026 respectivamente (prueba del tipo impositivo efectivo simplificada); o
- La EMN debe tener en dicho territorio un beneficio (pérdida) antes de impuestos igual o inferior a la exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica calculada con arreglo a las normas del Segundo Pilar (prueba rutinaria de beneficios).
Los datos utilizados para determinar si se cumplen los requisitos anteriores pueden extraerse directamente de los estados financieros y de los informes país por país (CbCR); solo será necesario realizar unos pocos ajustes. Se pretende que la utilización de estos datos, fácilmente disponibles y verificables, aporte claridad a las empresas y simplifique los cálculos en los primeros años de adopción cuando una EMN cumpla una (o varias) de las pruebas.
Hay varias complejidades derivadas de las normas del Segundo Pilar que es posible que las EMN tengan que aplicar a su actividad empresarial específica. También habrá que tenerlas en cuenta a la hora de aplicar las disposiciones de puerto seguro transitorio basado en información del informe CbCR, por lo que el problema seguirá estando en los detalles.
Un marco para los puertos seguros permanentes
El puerto seguro transitorio basado en información del informe CbCR no se aplicará más allá del periodo de transición. A partir de entonces, se aplicará un conjunto permanente de puertos seguros para simplificar las normas del Segundo Pilar.
En este momento no es posible saber con certeza cómo evolucionarán exactamente los puertos seguros permanentes. No obstante, la OCDE ha confirmado que, para que un puerto seguro sea apropiado debe:
- Ofrecer el mismo resultado si se realizara un cálculo completo del Segundo Pilar;
- No socavar de otro modo la integridad de las normas del Segundo Pilar;
- Proporcionar un grado de seguridad fiscal tal que se pueda confiar en el puerto seguro de forma coherente.
El marco de implementación ofrece algunas indicaciones de alto nivel sobre la forma que adoptarán estos puertos seguros. No obstante, no cabe duda de que es necesario seguir trabajando para desarrollarlos a largo plazo.
- Los puertos seguros permanentes serán similares en su naturaleza a las pruebas incluidas en los puertos seguros transitorios, aunque los cálculos necesarios para satisfacer las pruebas serán probablemente más detallados (no bastarán los datos extraídos directamente de los estados financieros y los informes país por país). Las pruebas para los puertos seguros utilizarán cálculos simplificados de ingresos, rentas e impuestos, que son cálculos alternativos al cálculo de los ingresos o pérdidas GloBE, los ingresos GloBE y los impuestos cubiertos ajustados exigidos para las normas completas del Segundo Pilar. Mientras que el documento de consulta proporciona un marco para el desarrollo de estos cálculos simplificados, el marco inclusivo sigue estudiando el detalle de los cálculos, que se darán a conocer en una futura orientación administrativa acordada.
- El marco inclusivo se ha comprometido a considerar, como parte de la orientación administrativa sobre el impuesto complementario nacional mínimo cualificado (QDMTT), un puerto seguro basado en que una jurisdicción haya implementado un QDMTT (eliminando así la necesidad de realizar un cálculo GloBE adicional, además del cálculo QDMTT que exige la legislación local).
Se debe tener en cuenta que, si una EMN puede acogerse a un puerto seguro en una jurisdicción concreta, no se eximirá al grupo de EMN de cumplir los requisitos del Segundo Pilar para todo el grupo.
Exención transitoria de sanciones
Para facilitar el periodo de transición, se propone que no se apliquen penalizaciones ni sanciones cuando una EMN haya adoptado «medidas razonables». El término «medidas razonables» no se define en el documento y corresponderá a las administraciones tributarias evaluarlo en función de los hechos y circunstancias de cada caso. No obstante, se hace referencia a que las autoridades fiscales podrían considerar que una EMN habrá adoptado dichas medidas cuando se pueda «demostrar que ha actuado de buena fe para comprender y cumplir la aplicación nacional pertinente de las normas GloBE y del QDMTT».
Documento de consulta pública sobre la seguridad fiscal de las normas GloBE
Las jurisdicciones del marco inclusivo han acordado aplicar las normas del Segundo Pilar utilizando el «enfoque común». De este modo se garantiza que las normas se apliquen de forma coherente en todos los territorios pertinentes para minimizar las discrepancias. No obstante, dado que los principales elementos de las normas del Segundo Pilar deben incorporarse por medio de la legislación nacional en cada jurisdicción por separado, sigue existiendo el riesgo de que las interpretaciones varíen y den lugar a resultados divergentes.
Con el fin de minimizar estos riesgos, el marco de implementación ha identificado una serie de mecanismos que el marco inclusivo está estudiando actualmente como opciones para proporcionar seguridad fiscal. A grandes rasgos, se dividen en dos mecanismos diferentes:
- Mecanismos de prevención de litigios (para aplicar con antelación a cualquier acción de las autoridades fiscales)
- Mecanismos de resolución de litigios (aplicables una vez adoptadas las medidas)
Documento de consulta pública sobre la declaración informativa GloBE
Como parte de las normas del Segundo Pilar, se exigirá a las EMN que presenten una declaración informativa GloBE (GIR), normalmente, aunque no siempre, en la jurisdicción de la empresa matriz última. El plazo de presentación de la GIR será de 15 meses a partir del final del periodo contable (ampliado a 18 meses para el año en que una EMN realice la transición a las normas del Segundo Pilar).
Como parte del marco de implementación, la OCDE ha dado a conocer información detallada de los datos en los que pretende basar la GIR. A grandes rasgos, se dividen en cuatro apartados:
- Información general relativa al grupo de EMN como, por ejemplo, el nombre del grupo, el ejercicio fiscal, el nombre de la norma de contabilidad financiera utilizada en los estados financieros consolidados, etc.;
- Estructura corporativa que englobe la estructura de propiedad de todas las entidades del grupo, cualquier cambio en el periodo y cómo cada una puede necesitar aplicar ciertos elementos de las normas del Segundo Pilar (p. ej., IIR o UTPR).
- Cálculo del tipo impositivo efectivo y del impuesto complementario. Esto incluye información detallada de los ajustes del Segundo Pilar relativos al cálculo de los ingresos/pérdidas GloBE y a los impuestos cubiertos ajustados, así como información detallada sobre cualquier elección utilizada y puerto seguro aplicado;
- Asignación y atribución del impuesto complementario, que abarca la forma en que debe atribuirse el impuesto complementario en todo el grupo de EMN y los cálculos correspondientes.
¿Qué deben tener en cuenta desde ya las empresas para prepararse para el Segundo Pilar?
Es importante que las empresas incluidas en el ámbito de aplicación del Segundo Pilar estén preparadas antes de que entren en vigor las normas. Algunas de las cuestiones clave que deben abordarse son las siguientes:
- ¿Están implementando las normas del Segundo Pilar los territorios en los que desarrolla su actividad nuestra empresa y, en caso afirmativo, cuándo?
- ¿Qué elementos de las normas del Segundo Pilar se están implementando en la jurisdicción en la que desarrolla su actividad nuestra empresa (regla de inclusión de rentas, regla sobre beneficios insuficientemente gravados, impuesto mínimo nacional) y cómo interactúan?
- ¿Qué datos debemos recopilar para realizar un cálculo del Segundo Pilar y, en última instancia, presentar una declaración informativa GloBE? ¿Existen actualmente esos datos? ¿Cómo pueden optimizarse los sistemas y procesos para recopilar datos de forma que se minimice la carga que supone el cumplimiento de la normativa?
- ¿Cuál podría ser nuestra exposición fiscal con arreglo al Segundo Pilar?
- ¿Cuáles podrían ser nuestras obligaciones de información con arreglo al Segundo Pilar?
Si necesita ayuda para responder a alguna de estas preguntas, acuda a su filial local de Grant Thornton, que le pondrá en contacto con un especialista en el Segundo Pilar. También puede ponerse en contacto a través del formulario ubicado al final de esta página.
Principales actualizaciones sobre la implementación a escala internacional del Segundo Pilar
